Az állampolgári jogok országgyűlési biztosa általános helyettesének
Jelentése
az OBH 3360/2005. sz. ügyben

Előadó: dr. Halász Zsolt
Az eljárás megindítása
A panaszos beadványa szerint a betéti társaság (Bt.), amelynek ügyvezetője 2004. február 12-én – korábbi évek gyakorlatának megfelelően – egy borítékban nyújtotta be az APEH részére a 2003-évre vonatkozó, kitöltött adóbevallási és adatszolgáltatási nyomtatványt. Mindezek ellenére az APEH Észak-Budapesti Igazgatósága 75.000 Ft mulasztási bírságot szabott ki a Bt.-vel szemben adatszolgáltatási kötelezettség elmulasztása miatt. A panaszos úgy gondolja, hogy azért nem került APEH ügyintézőhöz a Bt. által kitöltötten benyújtott adatszolgáltatási nyomtatvány, mert az a postabontáskor elkeveredett.
A panasz alapján felmerült a jogállamiság elvéből levezethető jogbiztonság követelménye sérelmének, illetve közvetlen veszélyének gyanúja, ezért a panasz alapján vizsgálatot rendeltem el. Vizsgálatom eredményes befejezése érdekében az állampolgári jogok országgyűlési biztosáról szóló 1993. évi LIX. törvény (Obtv.) 18. § (4) bekezdése alapján tájékoztatást kértem az Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivataltól (APEH).

Érintett alkotmányos jogok, kötelezettségek
a jogállamiság elvéből levezethető jogbiztonság követelménye (Alkotmány 2. § (1)),
a közteherviselési kötelezettség (Alkotmány 70/I. §).

A megállapított tényállás
A panasszal érintett állami adóhatóság első fokú határozata, és az abban megállapított tényállás – amely szerint szóban forgó a Bt. 2003. évre vonatkozó adatszolgáltatási kötelezettségét elmulasztotta – felülvizsgálatára több alkalommal is sor került. Először a fellebbezés beérkezését követően a határozatot hozó igazgatóság, majd másodfokon az APEH Hatósági Főosztály Budapesti és Pest Megyei Kihelyezett Hatósági I. Osztálya, végül a Pénzügyminisztérium felügyeleti intézkedési kérelem alapján végzett vizsgálatot.
A II. fokon eljáró adóhatóság az I. fokon eljáró adóhatóság határozatát helyben hagyta. Az APEH elnöke az adózó felügyeleti intézkedésre vonatkozó kérelmét – törvényi feltételek hiányára hivatkozva – elutasította, majd az adózó ismételt kérelmére a vonatkozó dokumentumok csatolása mellett, a Pénzügyminisztériumhoz, mint felettes szervhez vizsgálat és elbírálás céljából felterjesztette. A Pénzügyminisztérium megállapította, hogy a felügyeleti intézkedés megtételének jogszabályi feltételei nem állnak fenn, az adóhatóság az ügyben szakszerűen járt el, a sérelmezett határozatok ténybelileg megalapozottak, és megfelelnek a jogszabályi rendelkezéseknek.
A Bt. – amelynek ügyvezetője a panaszos – a panaszban foglaltakkal ellentétben 2000., 2001. és 2002. években a bevallási és adatszolgáltatási kötelezettségét külön-külön időpontokban teljesítette, mindez azonban a jelentés későbbi megállapításait nem befolyásolta.

A vizsgálat megállapításai
I.
Elsőként hatásköröm fennállását vizsgáltam meg. Az Obtv. 16. § (1) bekezdése szerint az országgyűlési biztoshoz bárki fordulhat, ha megítélése szerint valamely hatóság (29. § (1) bekezdés), illetve közszolgáltatást végző szerv eljárása, ennek során hozott határozata (intézkedése), illetőleg a hatóság intézkedésének elmulasztása következtében alkotmányos jogaival összefüggésben sérelem érte, vagy ennek közvetlen veszélye áll fenn, feltéve, hogy a rendelkezésre álló közigazgatási jogorvoslati lehetőségeket – ide nem értve a közigazgatási határozat bírósági felülvizsgálatát – már kimerítette, illetve jogorvoslati lehetőség nincs számára biztosítva.
Ennek alapján tehát valamennyi adóhatóság – így az állami adóhatóság –, mint az Obtv. 29. § (1) bekezdés a) pontja szerint közigazgatási feladatot ellátó szerv eljárásának, határozatának, illetőleg intézkedése elmulasztásának vizsgálatára rendelkezem hatáskörrel. Megállapítottam, hogy a panaszos a rendelkezésére álló közigazgatási jogorvoslati lehetőségeket is kimerítette.

II.
Tekintettel arra, hogy a panaszos nem az adóhatóság eljárását, hanem az eljárás során meghozott döntést – a mulasztási bírság kiszabását – sérelmezte, vizsgálatom a jogállamiság elvéből levezethető jogbiztonság követelménye érvényesülésének felülvizsgálatára terjedt ki. Alapvető kérdés volt az, hogy az adóhatóság részére postai úton megküldött dokumentumok érkeztetése, iktatása, és nyilvántartása garantálja-e a jogbiztonság érvényesülését az adóhatóság eljárása során.
A jogállam nélkülözhetetlen eleme a jogbiztonság. A jogbiztonság az állam - s elsősorban a jogalkotó - kötelességévé teszi annak biztosítását, hogy a jog egésze, egyes részterületei és az egyes jogszabályok is világosak, egyértelműek, működésüket tekintve kiszámíthatóak és előreláthatóak legyenek a norma címzettjei számára. A jogbiztonság tehát nem csupán az egyes normák egyértelműségét követeli meg, de az egyes jogintézmények működésének kiszámíthatóságát is. Ezért alapvetőek a jogbiztonság szempontjából az eljárási garanciák. Csak formalizált eljárás szabályainak követésével keletkezhet érvényes jogszabály, csak az eljárási normák betartásával működnek alkotmányosan a jogintézmények. (9/1992. (I. 30.) AB határozat)
Az alanyi jogok és kötelezettségek érvényesítésére szolgáló eljárási garanciák tehát a jogbiztonság alkotmányos elvéből következnek. Megfelelő eljárási garanciák nélkül működő eljárásban a jogbiztonság szenved sérelmet. (75/1995. (XI. 21.) AB határozat)
Az Alkotmány 70/I. §-a minden természetes és jogi személy, illetve jogi személyiséggel nem rendelkező szervezet részére előírja a jövedelem és vagyonarányos közteherviselési kötelezettséget. Az adófizetési kötelezettséget, mint főkötelezettséget – alapvetően annak pontos megállapítása, illetve ellenőrzése, ellenőrizhetősége végett – egyéb eljárási kötelezettségek, mint – egyebek mellett – az adóbevallási, illetve adatszolgáltatási kötelezettség egészíti ki. E kötelezettségek részletes szabályait az Országgyűlés törvényi szinten, az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvényben (Art.) határozta meg. Az Art. anyagi és eljárási adókötelezettségek teljesítésének elmulasztása esetére különböző szankciók – köztük a mulasztási bírság alkalmazását – írja elő az adóhatóságok részére.
A közteherviselési kötelezettséggel kapcsolatban fontos követelmény, hogy e kötelezettség teljesítése – mind anyagi, mind eljárási szempontból – az egyes adótörvényekben meghatározott mértékig várható el az adózóktól. E kötelezettség teljesítésének eljárási kereteit kell az Art.-ban megfelelően szabályozni. E szabályozásnak ki kell terjednie arra is, hogy az adóhatóságok, az adózók által teljesített befizetéseket, illetve az általuk benyújtott dokumentumokat megfelelően zárt rendszerben nyilvántartásba veszik, rögzítik és minderről az érintett adózót megfelelően tájékoztatják.
A szabályozás értelemszerűen ki kell, hogy terjedjen, és ki is terjed az adókötelezettségek teljesítése elmulasztásának szankcionálására, így a mulasztási bírság kiszabásának feltételeire is. A szankció azonban akkor hatékony és akkor éri el célját, ha kiszabására teljes körűen feltárt, és bizonyítékokkal alátámasztott tényállás alapján kerül sor. A tényállás teljeskörű feltárását és bizonyítását a vonatkozó eljárási szabályoknak és az eljáró hatóságok gyakorlatának kell – együttesen – biztosítania. 

III.
Az adóhatóság az általa megállapított tényállás alapján – amelyben rögzítette az adatszolgáltatási nyomtatvány be nem nyújtásának tényét – határozott a Bt.-vel szembeni mulasztási bírság kiszabásáról. Az adóhatóság első- és másodfokon, valamint a Pénzügyminisztérium is a tényállás tisztázása szempontjából megfelelő bizonyítéknak tekintette az APEH iktatási rendszerében alkalmazott „garanciákat”. Az APEH iktatási rendszerében az adózók által benyújtott, kitöltött nyomtatványokat – köztük a bevallási és adatszolgáltatási nyomtatványokat is – az érkezéskor elkülönített vonalkódon veszik nyilvántartásba. A benyújtás rendkívüli körülményeire vonatkozó információk is megtalálhatók az APEH nyilvántartási rendszerében. Eszerint során azonnal jegyzőkönyvet kell készíteni (pl.: üres, eltépett bevallás, idegen lapok, egyéb iratok, igazolások), amelyet szintén iktatni kell. Az APEH és Pénzügyminisztérium álláspontja szerint ezen iktatási-nyilvántartási rendszerből az egyes eljárási adókötelezettségek teljesítése nyomon követhető. Az adózók ugyanakkor visszaigazolást nem kapnak az általuk benyújtott dokumentumok illetve azok mellékleteinek nyilvántartásba vételéről.
Vizsgálatom során megállapítottam, hogy sem a vonatkozó szabályozás – így különösen az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (Art.) –, sem az adóhatóság nem biztosít megfelelő garanciákat a tekintetben, hogy bármelyik fél – vagyis az adózó és adóhatóság – megfelelően bizonyítani tudja bármilyen dokumentum – köztük a kitöltött bevallási, adatszolgáltatási nyomtatványok – határidőben történő benyújtását/beérkezését, avagy ennek elmaradását. Kétségtelen, hogy az APEH iktatási-nyilvántartási rendszere igen fejlett módon lehetőséget ad az iktatott, a nyilvántartásba már bekerült dokumentumok sorsának nyomon követésére, de e rendszer nem nyújt védelmet az iktatás, nyilvántartásba vétel során, vagy azt közvetlenül megelőzően esetlegesen – véletlenszerűen – bekövetkező hibák feltárására, kiküszöbölésére, és mint ilyen a jogbiztonság sérelmének közvetlen veszélyét hordozza magában.
A dokumentumok benyújtását, iktatását követő – a dokumentumok iktatása megtörténtére vonatkozó – tájékoztatás lehet az a garanciális elem, amely lehetővé teszi a panaszos által sérelmezett hasonló helyzetben a jogbiztonság érvényesülését és ezáltal a minimálisra csökkenti annak az esélyét, hogy az adózó már csak egy a bírságot kiszabó határozatból értesüljön arról, hogy valamely általa benyújtott dokumentum az adóhatósághoz nem érkezett meg.

Javaslatok, ajánlások
Tekintettel arra, hogy a jogállamiság elvéből levezethető jogbiztonság követelménye sérelmének közvetlen veszélye az Art. és az adóhatóság eljárásának hiányosságára vezethető vissza, a visszásság jövőbeni elkerülése érdekében az Obtv. 25. §-a alapján javaslom a pénzügyminiszternek, hogy kezdeményezze az Art. módosítását, kiegészítését olyan rendelkezésekkel, amely kötelezővé teszi az adóhatóságok részére benyújtott dokumentumok, és azok mellékletei iktatásának visszaigazolását az adózók részére.
Az Obtv. 20. § (1) bekezdése alapján pedig ajánlom az Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal elnökének, hogy hagyományos, vagy elektronikus módon tegye kötelezővé, hogy az állami adóhatóság az általa átvett és iktatott dokumentumokról adjon igazolást az adózók részére.

Budapest, 2005. szeptember 27.

Takács Albert sk.