Az állampolgári jogok országgyűlési biztosa általános helyettesének
Jelentése
az OBH 3147/2003. sz. ügyben
(kapcsolódó ügy az OBH 3353/2003.)

Előadó: dr. Harsányi Ágnes
Az eljárás megindulása

Több panaszos sérelmezte beadványában, hogy a személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. törvény (a továbbiakban: Szja.) 1. sz. mellékletének 8.30. pontjában szabályozott iskolakezdési támogatással kapcsolatban  az Adó-és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal (a továbbiakban: APEH) 2003/32. számú iránymutatásában foglalt értelmezése szerint ugyanazon gyermek után mindkét szülő igénybe veheti az iskolakezdési támogatást munkáltatójától, feltéve, hogy munkáltatójuk nem azonos.
Panaszosok sérelmezték, hogy így azok a gyermekek, akiknek a szülei azonos munkáltatónál dolgoznak, hátrányos helyzetben vannak azokhoz a gyermekekhez képest, akiknek a szülei különböző munkáltatók alkalmazásában állnak. 

A megállapított tényállás

A beadvány tartalma és az APEH elnökhelyettesének megkeresésemre adott tájékoztatása alapján az alábbiakat állapítottam meg:
Az APEH 2003/32. számú iránymutatásában az iskolakezdési támogatás igénybevételét mindkét szülőnek biztosítja, feltéve, hogy munkáltatójuk nem azonos.
Az APEH 2003/110. számú iránymutatásával a 2003/32. számú iránymutatását azzal egészítette ki, hogy a munkáltató a gyermek, tanuló számára akár mindkét szülő útján nyújthat iskolakezdési támogatást.
Az APEH elnökhelyettese a megkeresésre adott válaszában közölte, hogy az APEH 2003/32. számú iránymutatását a 2003/110. számú iránymutatással módosították.
Az APEH honlapján 2003. július 14-én közzétett tájékoztató szerint a gyermek mindkét szülő útján részesülhet a támogatásban, akkor is, ha az érintett magánszemélyek azonos munkáltatónál dolgoznak. Az APEH – szintén e tárgyban született – 2003/132. számú iránymutatása ugyanezen tájékoztató megfogalmazását tartalmazza.

A vizsgált alkotmányos jogok

A Magyar Köztársaság Alkotmánya
2. § (1) A Magyar Köztársaság független, demokratikus jogállam.
70/A. § (1) A Magyar Köztársaság biztosítja a területén tartózkodó minden személy számára az emberi, illetve az állampolgári jogokat, bármely megkülönböztetés, nevezetesen faj, szín, nem, nyelv, vallás, politikai vagy más vélemény, nemzeti vagy társadalmi származás, vagyoni, születési vagy egyéb helyzet szerinti különbségtétel nélkül.
(2) Az embereknek az (1) bekezdés szerinti bármilyen hátrányos megkülönböztetését a törvény szigorúan bünteti.
(3) A Magyar Köztársaság a jogegyenlőség megvalósulását az esélyegyenlőtlenségek kiküszöbölését célzó intézkedésekkel is segíti.
70/I. § Minden természetes személy, jogi személy és jogi személyiséggel nem rendelkező szervezet köteles jövedelmi és vagyoni viszonyainak megfelelően a közterhekhez hozzájárulni.

Az alkalmazott jogszabályok

A személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. törvény 
1. sz. melléklet: 8. A természetbeni juttatások közül adómentes:
8.30. az, amelyet a munkáltató, a bér kifizetője a közoktatásról szóló törvényben meghatározott gyermek, tanuló számára a – rá tekintettel a családok támogatásáról szóló törvény szerint nevelési ellátásra jogosult – szülő vagy a vele közös háztartásban élő házastárs útján a tanév első napját megelőző 60 és az azt követő 30 napon belül tankönyv, taneszköz, ruházat (ideértve a munkáltató, illetve a bér kifizetője nevére szóló, az előzőekben felsorolt javak beszerzéséről szóló számla ellenértékének az említett időszakban történő megtérítését is) vagy kizárólag az említett javak vásárlására jogosító utalvány formájában évi 10 ezer forint értéket meg nem haladóan juttat (adómentes iskolakezdési támogatás); a munkáltató, a bér kifizetője az adómentes iskolakezdési támogatás összegéről magánszemélyenként - az adóazonosító jel, valamint a magánszemély útján adómentes iskolakezdési támogatásban részesített gyermek(ek), tanuló(k) adóazonosító jelének (ennek hiányában természetes azonosító adatainak) feltüntetésével - nyilvántartást vezet, amelyet az adó utólagos megállapításához való jog elévüléséig megőriz; a munkáltató, a bér kifizetője által a szülővel vagy házastársával fennálló jogviszonyára tekintettel a gyermek, a tanuló számára juttatott, az említett feltételeknek nem megfelelő vagy pénzbeli támogatás a szülő, illetve házastársa munkaviszonyból származó jövedelmének minősül.

A jogalkotásról szóló 1987. évi XI. törvény (a továbbiakban: Jat.) 

53. § Az Országgyűlés és a Kormány irányelvet bocsát ki, amelyben általános érvényű célokat, programokat határoz meg, illetőleg állást foglal az állami és a társadalmi élet fontos kérdéseiben. Ez az irányelv a Magyar Közlönyben közzétehető.
54. § Az Országgyűlés és a Kormány a jogszabályokat elvi állásfoglalásban értelmezheti. Ezt a Magyar Közlönyben közzé kell tenni.
55. § (1) A miniszter és az országos hatáskörű szerv vezetője irányelvet és tájékoztatót adhat ki.
(2) Az irányelv ajánlást ad a jogszabály végrehajtásának fő irányára és módszerére.
(3) A tájékoztató olyan tényt és adatot közöl, amelyet a jogszabály végrehajtásáért felelős szervnek a feladata teljesítéséhez ismernie kell.
(4) Az irányelv és a tájékoztató az azt kiadó szerv hivatalos lapjában közzétehető.
56. § (1) Az Országgyűlés és a Kormány jogi iránymutatásainak előkészítésére az általuk alkotott jogszabályok előkészítésének a szabályait kell megfelelően alkalmazni.
(2) A miniszter és az országos hatáskörű szerv vezetője jogi iránymutatásának előzetes véleményezésére a miniszteri rendelet előkészítésére vonatkozó rendelkezések az irányadók.
59. § (1) A minisztérium és az országos hatáskörű szerv az utasítások és a jogi iránymutatások közzététele céljából hivatalos lapot adhat ki.
(2) Az (1) bekezdésben említett hivatalos lapban az a jogszabály és az állami irányítás egyéb olyan jogi eszköze is közölhető, amely a minisztérium, az országos hatáskörű szerv, illetőleg az általuk irányított vagy felügyelt szerv munkája szempontjából fontos.
(3) A minisztérium, illetőleg az országos hatáskörű szerv hivatalos lapjában a Miniszterelnöki Hivatal közigazgatási államtitkárának az engedélyével lehet olyan határozatot, jogi iránymutatást vagy más közleményt közölni, amelyet a Határozatok Tárában tettek közzé.

Az Alkotmánybíróságról szóló 1989. évi XXXII. törvény (a továbbiakban: Abtv.)
27. § (2) Az Alkotmánybíróság határozata mindenkire nézve kötelező.

Az alkalmazott állami irányítás egyéb jogi eszközei
2003/32. APEH iránymutatás iskolakezdési támogatás a 2003. január 1-jétől hatályos szabályok szerint (Szja törvény 1. számú melléklet 8.30 pont)
Az Szja törvény 1. számú melléklete 8.30 pontjának 2003. január 1-jétől hatályba lépett módosítása szerint ugyanazon gyermek után mindkét szülő igénybe veheti a 10-10 ezer forint iskolakezdési támogatást, feltéve, hogy a munkáltatójuk nem azonos.
Ha a munkáltató, a bér kifizetője a támogatást kizárólag tankönyv, taneszköz, ruházat vásárlására jogosító utalvány formájában adja, nem szükséges a munkáltató nevére szóló készpénzfizetési számla kiállítása. Ez esetben a törvényi adómentességi feltétel teljesítéséhez elegendő az utalványt forgalmazó társaság bizonylata és a munkáltató nyilvántartása, amelyet az adó utólagos megállapításához való jog elévüléséig meg kell őrizni.
Ha a támogatást a munkáltató olyan utalvánnyal nyújtja, amely a törvényben felsorolt tárgyakon kívül más áru vásárlására is jogosít, akkor a 2002/29. számú APEH iránymutatás szerint kell eljárni, azaz a vásárlásról a munkáltató, a bér kifizetője nevére szóló számlát kell kiállítani.
(PM Jövedelemadók főosztálya 24.231/2002. - APEH Adónemek főosztálya 1226524763/2003.; AEÉ 2003/3.)

2003/110. APEH iránymutatás iskolakezdési támogatás a 2003. január 1-jétől hatályos szabályok szerint (Szja törvény 1. számú melléklet 8.30 pont)
Az Adó és Ellenőrzési Értesítő 2003. évi 3. számában megjelent 32. számú iránymutatást a Pénzügyminisztérium Jövedelemadók főosztályának állásfoglalása alapján az alábbiakkal egészítjük ki:
Az Szja törvény 1. számú mellékletének 8.30 pontja szerint a munkáltató - a gyermek, tanuló számára - a szülő vagy a vele közös háztartásban élő házastárs útján évi 10 ezer forint értéket meg nem haladóan juttathat adómentesen iskolakezdést elősegítő javakat. E rendelkezés alapján a maximum összeget a szülő és a munkáltató viszonylatában kell értelmezni, azaz elképzelhető az is, hogy a munkáltató ugyanazon gyermek számára, akár mindkét szülő útján juttathat az adott "úton" évi 10 ezer forint értéket meg nem haladóan. A "szülő útján" történő juttatás azt is jelenti, hogy az "az adott szülő", akinek a szempontjából kell vizsgálni a juttatás lehetőségét.
(PM Jövedelemadók főosztálya 13.048/2003. - APEH Adónemek főosztálya 1226359963/2003.; AEÉ 2003/7.)

2003/132. APEH iránymutatás iskolakezdési támogatás (Szja törvény 1. számú melléklet 8.30. pont)
A támogatásban a gyermek, tanuló részesülhet családi pótlékra jogosult szülője vagy a vele közös háztartásban élő házastársa útján. Gyermeknek az általános iskolai tanulmányait az adott tanévben megkezdő gyermeket, tanulónak pedig az általános vagy középiskolában tanulmányokat folytató fiatalt kell tekinteni.
A juttatás akkor adómentes, ha annak a szülő vagy házastársa útján nyújtott összege nem haladja meg gyermekenként az évi 10 ezer forintot. A juttatásban azonban a gyermek, tanuló mindkét szülő (vagy a vele közös háztartásban élő házastárs) útján részesülhet akkor is, ha az érintett magánszemélyek azonos munkáltatónál dolgoznak.
A támogatás adómentesen a tanév első napját megelőző 60 és az azt követő 30 napon belül adható. 2003-ban ez a július 2.-október 1. közötti időszakot jelenti, beleértve az időszak első és utolsó napját is.
A munkáltató, a bér kifizetője a támogatást három formában nyújthatja:
- tárgyi formában tankönyv, taneszköz, ruházat juttatásával,
- ezen termékek vásárlásáról a munkáltató, illetve a bér kifizetője nevére szóló számla ellenértékének megtérítése formájában,
- kizárólag az említett javak vásárlására jogosító utalvány formájában. (Ebben az esetben nem szükséges a munkáltató nevére szóló készpénzfizetési számla kiállítása, a törvényi adómentességi feltétel teljesítéséhez elegendő az utalványt forgalmazó társaság számlája.)
(PM Jövedelemadók főosztálya 13.048/2003. - APEH Adónemek főosztálya 1226365949/2003.; AEÉ 2003/8-9.)

A vizsgálat megállapításai

Vizsgálatom során abból indultam ki, hogy az Alkotmánybíróság – 857/B/1994. AB határozata alapján – az Alkotmány 70/A.§-ban foglalt, a hátrányos megkülönböztetés tilalma rendelkezését 1992-ben már az egész jogrendszerre kiterjesztve értelmezte. Eszerint „a nem alapjogokat érintő, bármely más szempont szerinti megkülönböztetés is alkotmányellenes, ha az az emberi méltósághoz való jogot sérti. Ha a megkülönböztetés önkényes és indokolatlan, vagyis nincs ésszerű oka, akkor sérti az emberi méltósághoz való jogot, mert az ilyen esetekben bizonyosan nem kezelték az érintetteket egyenlő méltóságú személyként, s nem értékelték mindegyikük szempontjait hasonló figyelemmel és méltányossággal.” Az Alkotmánybíróság 61/1992.(XI.20.) AB határozatában rögzítette azt is, hogy az Alkotmány 70/I.§-ban foglalt közteherviselési kötelezettség alóli mentesülésre vagy bizonyos mértékű kedvezményre senkinek sincs az Alkotmányon alapuló alanyi joga.
Az iskolakezdési támogatás kedvezménynek tekinthető, ennek érvényesítése nem jelent alanyi jogosultságot, azonban a hátrányos megkülönböztetés tilalma – a fent kifejtettekkel összefüggésben – ennek igénybevételére is kiterjed.
Az APEH iránymutatásaiban nem indokolta, miért tesz különbséget az iskolakezdési támogatással kapcsolatban a más és az azonos munkáltatónál alkalmazott szülők – és ezáltal gyermekeik – között. Az APEH iránymutatásainak és a tájékoztatójának tartalmi módosításai az APEH a tárgyban kialakított korábbi álláspontját meg kívánta változtatni: az azonos munkáltatónál alkalmazott szülők számára is lehetővé kívánta tenni az iskolakezdési támogatás igénybevételét.
Tekintettel arra, hogy az iskolakezdési támogatás  igénybevételénél a szülők azonos vagy különböző munkáltatója szerint tett megkülönböztetésnek nincs ésszerű indoka, az az Alkotmány 70/A.§-ába ütköző negatív diszkriminációt eredményezett.
Az Alkotmánybíróság 60/1992.(XI.7.) AB határozatában elvi éllel mutatott rá arra, hogy a Jat. garanciális szabályainak mellőzésével hozott minisztériumi és egyéb központi állami szervektől származó, jogi iránymutatást tartalmazó leiratok, körlevelek, útmutatók, iránymutatások, állásfoglalások és egyéb informális jogértelmezések kiadása és az ezekkel való irányítás gyakorlata alkotmányellenes. A jogi iránymutatások rendeltetése, hogy segítsék a jogalkalmazó szervek tevékenységét, a jogszabályok egységes szemléletű végrehajtását, anélkül azonban, hogy a jogalkotás szerepét átvennék.
A vizsgálatom adatai is bizonyítják, hogy ezek az iránymutatások esetenként a jogi aktus szerepét töltik be, vagyis túllépik a rendeltetésük határait és ténylegesen jogszabályi tartalommal rendelkeznek, a jogszabályok elé helyezkedve lerontják azok érvényesülését.
A Jat. 4.§-nak c) pontja szerint az állami pénzügyeket, az adókat és az adójellegű kötelességeket törvényben kell szabályozni, a Jat. 55.§-a alapján pedig a jogi iránymutatás ajánlást ad a végrehajtás fő irányára és módszerére.
Az APEH 2003/32., 2003/110., 2003/132. számú iránymutatásai arról rendelkeznek, ki jogosult az iskolakezdési támogatás igénybevételére.
Megállapítottam, hogy az APEH általam vizsgált iránymutatásai a törvényalkotás keretébe tartozó szabályozási tárgykörben fogalmaznak meg további szabályokat, amelyeket a jogalkalmazó, az adózók és az adójogi jogviszony egyéb szereplői (pl.: a munkáltató) jogszabályként – kötelező jelleggel – vesznek figyelembe és ezáltal magukban hordozzák az Alkotmány 2.§ (1) bekezdésében foglalt jogállamiságból fakadó jogbiztonság követelményével összefüggésben való sérelemokozás lehetőségét.
Megállapítottam azt is, hogy a felsorolt APEH iránymutatások jelenleg mind hatályban vannak, melyeknek rendelkezései egymásnak ellentmondanak, mivel az azonos munkáltatónál munkaviszonnyal rendelkező szülőknek az iskolakezdési támogatás igénybevételét ugyanazon gyermek után a 2003/32. számú iránymutatás nem teszi lehetővé, az ezt kiegészítő 2003/110. számú iránymutatás erről nem rendelkezik, a 2003/132. számú iránymutatás pedig – kifejezetten – lehetővé teszi.
Az Alkotmánybíróság 9/1992.(I.30.) AB határozata értelmében az Alkotmány 2.§(1) bekezdésében deklarált jogállamiságból fakadó jogbiztonság követelménye magában foglalja, hogy a jogszabályok és az állami irányítás egyéb jogi eszközeinek rendelkezései pontosak, világosan, egyértelműen megfogalmazottak, működésüket tekintve kiszámíthatóak és előreláthatóak legyenek, vagyis egymással összhangban álljanak. Az Alkotmánybíróság 11/1992.(III.5.) AB határozata szerint a világos, érthető és megfelelően értelmezhető normatartalom a normaszöveggel szemben alkotmányos követelmény.
Összefoglalásul megállapítottam, hogy az APEH 2003/32., 2003/110. és 2003/132. számú iránymutatásai egymásnak ellentmondó, nem egyértelmű, diszkriminatív rendelkezései a jogalkalmazás során az Alkotmány 2.§(1) bekezdésében deklarált jogállamiságból fakadó jogbiztonság követelményének részét képező tisztességes eljáráshoz és az Alkotmány 70/A.§-ban foglalt hátrányos megkülönböztetés tilalmához való alkotmányos jogokkal összefüggő visszásságot eredményeztek.
Az APEH iránymutatásainak tartalmát nem vizsgálatam, mivel annak megállapítása, hogy azok összhangban állnak-e az Alkotmány, illetve a Jat., valamint a Szja. rendelkezéseivel, az Alkotmánybíróság feladata. 

Javaslat

Az állampolgári jogok országgyűlési biztosáról szóló 1993. évi LIX. törvény (Obtv.) 25.§-a alapján javasolom az APEH elnökének, hogy intézkedjen az  APEH 2003/32., 2003/110. és 2003/132. számú iránymutatásainak fölösleges, nem egyértelmű és a törvényalkotás keretébe tartozó rendelkezései hatályon kívül helyezése és a szülők munkáltatója szerinti negatív diszkrimináció megszüntetése érdekében, a pénzügyminiszternek, hogy az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény 11.§-ban foglalt felügyeleti, ellenőrzési jogkörében tekintse át az APEH jogi iránymutatásain alapuló jogalkalmazást és tegye meg a szükséges intézkedéseket a Jat. rendelkezéseinek érvényre juttatására.
Kérem, hogy a javaslataimmal kapcsolatos álláspontjáról, megtett intézkedéseiről mind az APEH elnöke, mind a pénzügyminiszter az Obtv. hivatkozott rendelkezései értelmében 60 napon belül tájékoztatni szíveskedjen.

Budapest, 2004. április 15.

Takács Albert