Az állampolgári jogok országgyűlési biztosa 
Jelentése
az OBH 6058/2008. sz. ügyben

Előadó: dr. Halász Zsolt
Az eljárás megindulása
A panaszos beadványa szerint Szerencs Város önkormányzati adóhatósága édesanyját annak ellenére kötelezte kommunális adó megfizetésére, hogy édesanyja 77. életévét betöltötte, noha, a vonatkozó helyi adó rendelet értelmében – életkora alapján – adómentességre lenne jogosult. A panaszos előadta azt is, hogy a polgármesteri hivatalnak tudomása volt édesanyja életkoráról. 
A panasz alapján felmerült a jogállamiság elvéből következő jogbiztonság követelménye, valamint a tisztességes eljáráshoz való jog sérelmének, illetve közvetlen veszélyének gyanúja, ezért vizsgálatot rendeltem el. Vizsgálatom során áttekintettem az önkormányzati adóhatóság helyi adóztatással kapcsolatos gyakorlatát és a vonatkozó szabályozást. Vizsgálatom eredményes befejezése érdekében az állampolgári jogok országgyűlési biztosáról szóló 1993. évi LIX. törvény (Obtv.) 18. § (2) bekezdése alapján tájékoztatást kértem Szerencs Város jegyzőjétől.

A megállapított tényállás
A panaszos beadványa szerint Szerencs Város önkormányzati adóhatósága (a továbbiakban: adóhatóság) 2005. évre 8000 forint, 2006. évre 8000 forint, 2007. évre 10.000 forint, 2008. évre 10.000 forint – összesen 36.000 forint – magánszemélyek kommunális adója megfizetésére kötelezte a panaszos édesanyját.
Az adóhatóság határozata szerint az adókötelezettséget Szerencs Város belterületén található ingatlan haszonélvezeti joga alapozza meg, figyelemmel a helyi adókról szóló 1990. évi C. törvény (Hatv.) 12. § (1) bekezdésében foglaltakra. Az adóhatóság határozata utalt arra is, hogy a panaszos bevallási kötelezettségének csak a 2008 szeptemberében lefolytatott adóellenőrzést követően tett eleget.
A megállapított kommunális adó mértéke Szerencs Város Önkormányzata 26/1998. (XII. 16.) számú rendeletének 4. §-án és 36/2006. (XII. 14.) számú rendeletének 7. §-án alapul. Az adóhatóság a 2008. évi adófizetési kötelezettséget az adózó (a panaszos édesanyja) kérelmére részben mérsékelte, a többi adóév tekintetében azonban a mérséklési kérelmet elutasította arra hivatkozva, hogy az adózó az mentességre jogosító körülményt adóévenként nem jelentette be. A 36/2006. (XII. 14.) önkormányzati rendelet 4. § b) pontja értelmében mentes a kommunális adó alól az egyedülálló személy, aki az adóévben a 70. életévét betölti, vagy meghaladja.
Szerencs Város jegyzője megkeresésemre adott válaszában a következőkről tájékoztatott. A helyi szabályozás 2004-től jövedelemtől függetlenül adómentességet biztosít a 70 éven felüli egyedülálló személyek, valamint azon házaspárok részére, akik átlagéletkora a 70 évet meghaladta. A rendelet szerint az adómentesség az adózó kérelme alapján állapítható meg és csak egy évre vonatkozik.
A jegyző tájékoztatott arról is, hogy a 70 éven felüli adózók esetén az adóhatóság az önkormányzati rendelet alapján a jövedelmet nem vizsgálja, ugyanakkor előírja, hogy az időskorú adóalanyoknak a mentességet évente kérniük kell, mert az önkormányzat a város polgáraira kívánja bízni, hogy az adó megfizetését tudják-e vállalni, vagy sem. A jegyző szerint ennek következtében a 70 évesnél idősebb adóalanyok csaknem 20%-ka megfizeti a kommunális adót. A konkrét panasz tekintetében a jegyző arról tájékoztatott, hogy a panaszos édesapja 1992-ben tett kommunális adó bevallást, és az adót ezt követően 2004-ig (haláláig) minden évben megfizette. Az adóhatóság 2007-ben szerzett tudomást a jegyző tájékoztatása szerint arról, hogy a panaszos édesapja – aki korábban adóalanyként a helyi adót fizette – 2004-ben elhunyt. Az adóhatóság ezt követően a hagyatéki ügyben eljáró közjegyzőtől kapott tájékoztatás alapján írta elő az adókötelezettséget a haszonélvezeti jog alapján a panaszos édesanyja számára. A panaszos édesanyja először 2008-ban terjesztett elő mentességi kérelmet, amelynek az adóhatóság részben – időarányosan – helyt adott a tárgyév vonatkozásában. Ezt követően az adóhatóság elengedte késedelmi pótléktartozását is, az adótartozás mérséklésére irányuló kérelmet – az adózó jövedelmére figyelemmel – azonban elutasította. Ezt követően az adózó fellebbezést terjesztett elő, az adóhatóság pedig visszavonta mind a 2008. évi adókötelezettség megállapítására, mind az adómérséklési kérelmekre hozott határozatait.
Ezt követően az adóhatóság egyszerűsített ellenőrzési eljárást folytatott le, amelynek alapján került sor a már említett 36.000 forint kommunális adótartozás megállapítására. Az adózó az adótartozás teljesítésére 4 havi részletfizetési kedvezményt kért és kapott.

Érintett alkotmányos jogok, kötelezettségek
– a jogállamiság elvéből következő jogbiztonság követelménye és a tisztességes eljáráshoz való (Alkotmány 2. § (1)),
– a közteherviselési kötelezettség (Alkotmány 70/I. §).

A vizsgálat megállapításai
1. A hatáskör tekintetében
Az állampolgári jogok országgyűlési biztosa számára feladat- és hatáskört, valamint ennek ellátásához szükséges vizsgálati jogosultságokat az Obtv. határozza meg. Az Obtv. 16. § (1) bekezdése szerint az országgyűlési biztoshoz bárki fordulhat, ha megítélése szerint valamely hatóság, illetve közszolgáltatást végző szerv (a továbbiakban együtt: hatóság) tevékenysége során a beadványt benyújtó személy alapvető jogaival összefüggésben visszásságot okozott, feltéve, hogy a rendelkezésre álló közigazgatási jogorvoslati lehetőségeket – ide nem értve a közigazgatási határozat bírósági felülvizsgálatát – már kimerítette, illetve jogorvoslati lehetőség nincs számára biztosítva. 
Tekintettel arra, hogy az ügyben eljáró Szerencs Város jegyzője, mint helyi önkormányzati adóhatóság az Obtv. 29. § (1) a) pontja szerinti közigazgatási feladatot ellátó szerv, így eljárásának vizsgálata az Obtv. 16. §-a alapján egyértelműen ombudsmani hatáskörbe tartozik.
2. A közteherviselési kötelezettség és az adózói jogok érvényesülése az érintett alkotmányos jogok tekintetében
Tekintettel arra, hogy a panaszos az önkormányzati adóhatóság adóztatási gyakorlatát sérelmezte, vizsgálatom elsősorban arra irányult, hogy az adókivetés keretében történő adómegállapítás és bevallás, valamint ezek ellenőrzése során miként érvényesül a jogállamiság elvéből levezethető jogbiztonság követelménye. Áttekintettem azt is, hogy a vonatkozó szabályozás és adóhatósági gyakorlat biztosítja-e a jogbiztonság érvényesülését különösen az adómentesség érvényesülése tekintetében.
A jogállam nélkülözhetetlen eleme ugyanis a jogbiztonság. A jogbiztonság az állam – és elsősorban a jogalkotó* – kötelességévé teszi annak biztosítását, hogy a jog egésze, egyes részterületei és az egyes jogszabályok is világosak, egyértelműek, működésüket tekintve kiszámíthatóak és előreláthatóak legyenek a norma címzettjei számára. A jogbiztonság tehát nem csupán az egyes normák egyértelműségét követeli meg, de az egyes jogintézmények működésének kiszámíthatóságát is. Ezért alapvetőek a jogbiztonság szempontjából az eljárási garanciák. Csak formalizált eljárás szabályainak követésével keletkezhet érvényes jogszabály, csak az eljárási normák betartásával működnek alkotmányosan a jogintézmények. (9/1992. (I. 30.) AB határozat) (*Ide tartozik az önkormányzat képviselő testülete is.)
Az alanyi jogok és kötelezettségek érvényesítésére szolgáló eljárási garanciák tehát a jogbiztonság alkotmányos elvéből következnek. Megfelelő eljárási garanciák nélkül működő eljárásban a jogbiztonság szenved sérelmet. (75/1995. (XI. 21.) AB határozat)
A tisztességes eljáráshoz való jog az Alkotmányban explicit módon nem nevesített, de az alkotmánybírósági gyakorlatban az 57. § (1) bekezdésébe foglalt független és pártatlan bírósághoz való jog, illetve a 2. § (1) bekezdéséből eredő eljárási garanciák védelmének egymásra vonatkoztatásából tartalmilag levezetett alkotmányos alapjog (315/E/2003. AB határozat). 
Az Alkotmánybíróság a tisztességes eljáráshoz való jog lényegéről kialakított álláspontját elvi jelentőséggel a 6/1998. (III. 11.) AB határozatban foglalta össze. Eszerint a tisztességes eljárás követelménye olyan minőség, amelyet az eljárás egészének és körülményeinek figyelembevételével lehet megítélni. Az Alkotmánybíróság a határozatban utalt arra, hogy a tisztességes eljáráshoz való jog abszolút jog, amellyel szemben nem létezik mérlegelhető más alapvető jog vagy alkotmányos cél, mert már maga is mérlegelés eredménye. (6/1998. (III. 11.) AB határozat, 14/2004. (V. 7.) AB határozat)
Az Alkotmánybíróság értelmezésében jogbizonytalanságot teremt, ha a közigazgatási szerv az állampolgárokat túlbuzgóságból vagy a jogszabály hibás értelmezésből eredő indokolatlan zaklatásnak teszi ki. (49/1995. (VI. 30.) AB határozat)
Az Alkotmánybíróság már több korábbi határozatában rámutatott, hogy a közteherviselés kötelezettségét előíró szabályt az Alkotmány 70/I. §-a rögzíti. Az Alkotmány 70/I. §-a egyfelől kötelezettségként szabályozza a természetes személyek, jogi személyek és jogi személyiséggel nem rendelkező szervezetek részéről a közterhekhez való hozzájárulást, másfelől felhatalmazást ad az állam számára arra, hogy törvényi úton szabályozza az ilyen célú kötelezések, befizetések előírását. A közterhekhez való hozzájárulás módját és mértékét az arra irányadó külön törvények (így többek között az adótörvények) határozzák meg.
Kiemelkedő fontosságú kérdést döntött el az Alkotmánybíróság a 61/1992. (XI. 20.) AB határozatában, amely az adókedvezmények alkotmányosságának megítéléséről a született. Az Alkotmánybíróság ebben kiemelte, hogy az Alkotmány 70/I. §-a az állampolgárok egyik alapvető kötelezettségeként mondja ki, hogy mindenki köteles jövedelmi és vagyoni viszonyainak megfelelően a közterhekhez hozzájárulni. E hozzájárulás módját és mértékét az adókról, az illetékekről, a vámokról stb. szóló törvények állapítják meg. Az említett törvények megalkotása során az Országgyűlés rendszerint kedvezményeket is nyújt a jogszabály címzettjeinek meghatározott köre számára, illetőleg bizonyos tevékenységfajtákra vagy árucikkekre. Amíg azonban a közterhekhez való hozzájárulás az állampolgároknak az Alkotmányból eredő alapvető kötelezettsége, addig a kötelezettség alóli mentesülésre vagy bizonyos mértékű kedvezményre senkinek sincs az Alkotmányon alapuló alanyi joga. Az Alkotmánybíróság elvi éllel rámutatott azonban, hogy a mentességek és kedvezmények meghatározásánál a jogalkotót széleskörű mérlegelési jog illeti meg. Ennek gyakorlása során tekintettel lehet bizonyos, az Alkotmányban is nevesített jogokra – pl. az egészséges környezethez vagy a szociális biztonsághoz való jogra – de ezen túlmenően érvényre juttathat az Alkotmányból közvetlenül le nem vezethető, esetenként rövid távra irányadó gazdaságpolitikai, életszínvonal-politikai, szociálpolitikai és egyéb célkitűzéseket. Ekként tehát, noha a jogalkotót a mentességek és kedvezmények megállapításánál is kötik az Alkotmányban meghatározott jogi korlátok, a jogalkotói mérlegelésnél nem a jogi, hanem az egyéb szempontok játsszák a meghatározó szerepet, s ebből eredően az esetleges helytelen, a társadalom érdekeivel ellentétes tartalmú mérlegelés is elsődlegesen politikai felelősséget von maga után. Mindebből következik az is, hogy a korábban nyújtott adómentesség fenntartására nincs alkotmányosan levezethető kötelezettsége a jogalkotónak. Az Országgyűlés jogosult adómentességeket megállapítani, de jogában áll a mentességek körének szűkítése is.

3. Az ügy érdeme tekintetében
Vizsgálatom során elsőként arra kerestem a választ, hogy a hatályos törvényi rendelkezésekkel összhangban van-e az a helyi szabályozás, amely az életkor alapján járó adómentesség igénybe vételének feltételéül szabja, hogy az adózó életkorát minden évben bejelentve a mentesség biztosítását kérni köteles.
A helyi adókról szóló 1990. évi C. törvény határozza meg azokat a kereteket, amelyek között az önkormányzat valamely az illetékességi területén helyi adó bevezetéséről dönthet. A Hatv. 5. §-a szerint az önkormányzat rendeletével:
a./ vagyoni típusú adók (építményadó, telekadó),
b./ kommunális jellegű adók (magánszemélyek kommunális adója, vállalkozók kommunális adója, idegenforgalmi adó), továbbá
c./ helyi iparűzési adó bevezetésére jogosult.
A 6. § szerint az önkormányzat adómegállapítási joga arra terjed ki, hogy:
a./ az 5. §-ban meghatározott adókat vagy ezek valamelyikét bevezesse, a már bevezetett adót hatályon kívül helyezze, illetőleg módosítsa, azonban az évközi módosítás naptári éven belül nem súlyosbíthatja az adóalanyok adóterheit,
b./ az adó bevezetésének időpontját és időtartamát (határozott vagy határozatlan időre) meghatározza,
c./ az adó mértékét a helyi sajátosságokhoz, az önkormányzat gazdálkodási követelményeihez és az adóalanyok teherviselő képességéhez igazodóan – a Hatv.-ben meghatározott adómaximumra figyelemmel – megállapítsa,
d./ a Hatv.-ben meghatározott mentességeket további mentességekkel, illetőleg kedvezményeket további kedvezményekkel kibővítse,
e./ a Hatv. és az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (Art.) keretei között a helyi adózás részletes szabályait meghatározza.
A Hatv. 24. §-a szerint kommunális adókötelezettség terheli az építmény és telektulajdonos magánszemélyt, az építmény, illetve telek vagyoni értékű jogával – így haszonélvezeti jogával – rendelkező magánszemélyt, továbbá azt a magánszemélyt is, aki az önkormányzat illetékességi területén nem magánszemély tulajdonában álló lakás bérleti jogával rendelkezik. A 26. § alapján az adó évi mértékének felső határa adótárgyanként (építményenként, illetve telkenként), illetőleg lakásbérleti jogonként legfeljebb 12.000 Ft.
Az Art. 125. § (2) bekezdése szerint az adóhatóság állapítja meg – a vállalkozók kommunális adója, a helyi iparűzési adó és az adóbeszedéssel megállapított idegenforgalmi adó kivételével – a helyi adókat (kivetéses adózás). Az Art. 125. § (4) bekezdése akként rendelkezik, hogy, az adókivetés, és kiszabás az adózó bevallása, bejelentése, illetőleg adatszolgáltatás alapján történik. A szóban forgó esetben a kommunális adó kivetéséhez az volt szükséges, hogy az adózó bevallást nyújtson be az adóhatósághoz.
Azt Art. 125. § (5) bekezdése szerint az adóhatóság a fizetendő adóról, az adófizetés módjáról és idejéről, továbbá – ha törvény előírja – az adóalapról, az adómentességről vagy adókedvezményről a bevallás (bejelentés) adatai alapján határoz.
Az adómegállapítás ezen szabályait arra figyelemmel kell értelmezni, hogy Art. 32. § (2) bekezdése szerint, ha a helyi adót nem az adózó állapítja meg – vagyis az adó megállapítása kivetéssel történik – az adókötelezettség keletkezését (változását) követő 15 napon belül kell az adózónak adóbevallást tennie. A 32. § (3) bekezdése ugyanakkor azt is rögzíti, hogy nm kell újabb adóbevallást tenni a (2) bekezdésben foglalt esetben mindaddig, ameddig a helyi adót (adókötelezettséget) érintő változás nem következett be.
A hivatkozott jogszabályi rendelkezések alapján megállapítható, hogy az önkormányzat felhatalmazása a részletszabályok meghatározására nem korlátlan, annak a Hatv. és az Art. keretei között kell maradnia.
Az adózó a bevallásban közli mindazon tényeket, körülményeket az adóhatósággal, amelyek az adóalany, az adótárgy, az adóalap, az adómentesség és az adókedvezmény megállapításához szükségesek. Az Art. hivatkozott rendelkezései szerint, ha e tényekben, körülményekben változás nem áll be, nem kell évente új bevallást benyújtani. Ez azt jelenti, hogy az önkormányzat – semmilyen egyéb szempontra figyelemmel – nem teheti az adómentesség megadását attól függővé, hogy az adózó évente bejelentette-e, illetve kérte-e újra és újra az adómentességet.
Rá kell mutatnom arra, hogy az adótényállás elemei (az adóalany, az adótárgy, az adóalap, az adómérték, az adómentesség és az adókedvezmény) normatív fogalmak. Ebből következően az adómentességek és kedvezmények megadása nem tehető valamely külön eljárási kötelezettség teljesítésétől függővé, vagyis ezek igénybe vételére az adóalanynak joga van, ha annak anyagi feltételeit teljesíti, így a szóban forgó ügyben az önkormányzat rendeletében meghatározott életkort teljesíti.
A jogalkotásról szóló 1987. évi XI. törvény 1. § (2) egyértelművé teszi, hogy alacsonyabb szintű jogszabály (pl. önkormányzati rendelet) nem lehet ellentétes magasabb szintű jogszabállyal (pl. törvénnyel).
Mindezek alapján megállapítottam, hogy az a helyi szabályozás, amely évente megismétlendő bejelentéshez, kérelem előterjesztéséhez köti az életkor alapján járó adókedvezmény biztosítását nem egyeztethető össze az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény rendelkezéseivel, és mint magasabb rendű jogszabállyal – törvénnyel – ellentétes tartalmú önkormányzati rendelet a jogállamiság elve érvényesülésének közvetlen sérelmét okozza.
Mindezek mellett megállapítottam, hogy az adózók tisztességes eljáráshoz és emberi méltósághoz való jogát is sérti az az adóztatási gyakorlat, amely az adómentesség igénybe vételéhez feltételül szabja az életkor – köztudottan egy irányba változó – igazolását is.
Ezt követően a konkrét esetet vizsgálva megállapítottam, hogy a panaszos édesanyja 2004-ben, férje halála után vált adóalannyá. Ekkor azonban elmulasztotta adóbevallási kötelezettségét teljesíteni. Ehelyütt rá kell mutatnom arra, hogy az adóbevallási kötelezettség – ugyan az Art. fent hivatkozott rendelkezései alapján csak egy alkalommal – őt is terhelte, és független attól, hogy az alapján adófizetési kötelezettsége az alapján keletkezett-e, vagy a mentesség okán nem.
Amikor az adóhatóság 2007-ben tudomást szerzett arról, hogy a panaszos az önkormányzat területén ingatlan haszonélvezeti jogával rendelkezik, akkor a vonatkozó jogszabályi rendelkezéseknek megfelelően eljárva szólította fel az adóbevallás benyújtására. Ezt következően azonban – figyelemmel az adózó életkorára – külön kérelem nélkül is adómentességben kellett volna részesítenie.
Az adóeljárás során teljesítendő kötelezettségek és az adózó jogai teljes mértékben függetlenek az adózók szándékaitól, e jogok, illetve kötelezettségek érvényesülését nem befolyásolhatja, hogy az érintett adózók többletbefizetéssel hozzá kívánnak-e járulni településük költségvetési bevételeinek növeléséhez. Erre az adózáson kívül is lehetőségük van. Nem tudtam ezért a jegyző azon hivatkozását elfogadni, hogy az önkormányzat a város polgáraira kívánja bízni, hogy az adó megfizetését tudják-e vállalni, vagy sem. A saját település működéséért, fejlődésért érzett állampolgári felelősséget nem szabad összekeverni az adójogi kötelezettséggel és az azzal összefüggő adózói jogokkal.
Mindezek alapján megállapítottam, hogy Szerencs város önkormányzati adóhatósága a jogbiztonság érvényesülésével és a tisztességes eljáráshoz való joggal összefüggő sérelmet okozott, amikor a panaszos édesanyja számára az életkora alapján járó adómentesség ellenére a kommunális adó megfizetésére kötelezte.

Intézkedéseim
Az feltárt alapvető jogokkal és alkotmányos elvekkel összefüggő visszásságok megszüntetése és jövőbeni elkerülése érdekében 
az Obtv. 21. §-a alapján kezdeményezem Szerencs Város jegyzőjénél az adófizetési kötelezettséget előíró határozat visszavonását és a befizetett adó törvényes kamattal növelt összeggének visszatérítését;
az Obtv. 25. §-a alapján javaslom Szerencs Város önkormányzata képviselő testületének a magánszemélyek kommunális adójáról szóló 36/2006. (XII. 14.) rendelet 5. § (2) bekezdésének hatályon kívül helyezését.

Budapest, 2009. február 9.

Dr. Szabó Máté sk.